La retribución a asociadas y asociados en las cooperativas de trabajo.

La regulación en la materia y el respaldo documental

M. Eleonora Feser[1] y Santiago Cholakian[2]

Resumen

En el presente trabajo, analizaremos brevemente la regulación existente en lo que refiere a la retribución de los asociados y las asociadas en las cooperativas de trabajo, así como el respaldo documental necesario para estas con la finalidad de echar luz en la materia.

La contraprestación que reciben los asociados y las asociadas de cooperativas de trabajo por su aporte ha sido blanco de diversos debates e interpretaciones por ciertos funcionarios del fisco nacional, los que asimilan el vínculo existente entre el asociado o la asociada y la cooperativa al de una locación de servicios, y se olvida de las particularidades de estas entidades y el acto cooperativo.

Palabras clave: retiros, excedentes, regulación, cooperativas de trabajo

Introducción

Los recientes cambios en el Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS) o Monotributo, sumado a la falta de normativa específica para el sector, han reabierto el debate en torno a cuál es la documentación de respaldo para los retiros de asociados y asociadas. Por un lado, encontramos la hipótesis que asimila los retornos a dividendos de accionistas de sociedades anónimas, ya que mientras que en estas últimas se retribuye el aporte de capital, en las cooperativas de trabajo se retribuye el aporte de trabajo.[3] Por lo tanto, así como se entrega un simple recibo para el pago de dividendos, lo mismo correría para el pago de retiros. Por otro lado, existen cooperativas de trabajo que confeccionan un recibo de retiro con las formalidades de un recibo de sueldo, aunque esto no responde a una distinción conceptual, sino que es una práctica adoptada para acreditar el pago de retiros ante terceros, por ejemplo, para una solicitud de crédito personal.

Por último, existe la postura que trata la relación entre la cooperativa y el trabajador asociado o la trabajadora asociada como una locación de servicios, y a los retornos como la contraprestación, al asimilarla a una venta. Bajo esa lógica, la operación se vería encuadrada en el Régimen de Emisión de Comprobantes establecido por la resolución general AFIP 1.415/2003, y los trabajadores asociados o las trabajadoras asociadas, en tanto monotributistas, estarían obligados y obligadas a emitir factura.

En el presente artículo, nos centraremos en analizar esta última hipótesis, debido a que su posible aplicación por parte del fisco –a nuestro parecer errónea– representa un peligro para los trabajadores y las trabajadoras del sector, que pueden encontrarse frente a intimaciones y a amenazas de exclusión del Monotributo por el supuesto encuadre en causal de exclusión del artículo 20 inciso j de la ley Nº 26.565 (operaciones no respaldadas por facturas o documentos equivalentes).

El marco normativo en la actualidad

Las cooperativas de trabajo se rigen, en primer lugar, por la Ley de Cooperativas (ley 20.337). Ante la falta de una norma específica que regule el tipo “trabajo”, diversas organizaciones a lo largo de los años han intentado la sanción de un proyecto de ley específico para el sector.[4] En primer lugar, vale aclarar que los actos que realice la cooperativa con sus asociados y asociadas quedan subsumidos en el denominado “acto cooperativo”, el cual surge de la propia Ley de Cooperativas y tiene alcances particulares.

A su vez, el principio general en las cooperativas de trabajo es que quienes trabajen sean los propios asociados y asociadas, ya que la finalidad de su existencia es la de brindar ocupación a sus miembros. Esto significa que el objeto social debe realizarse por medio del trabajo personal de sus socios y socias, y solo excepcionalmente estos y estas podrían emplear a personas ajenas a la entidad bajo estrictas condiciones habilitadas por el propio organismo estatal de promoción y control. Estas exigencias requieren el encuadre de los trabajadores y de las trabajadoras bajo relación de dependencia de la cooperativa, que esta relación sea por un período muy limitado (el máximo previsto es de seis meses en una de las cuatro situaciones en las que esto está permitido), y que se dé aviso de la utilización de esta excepcionalidad al INAES.[5]

Es así que, en la actualidad, a falta de una ley específica, el marco normativo se conforma principalmente por la Ley de Cooperativas, las resoluciones del hoy INAES y, en el campo contable, por la resolución técnica 24, que regula los aspectos particulares de exposición contable y procedimientos de auditoría para entes cooperativos. En lo que hace a la seguridad social, las cooperativas se encuentran sujetas a la resolución INAES 4.664/12, la que permite que, solo a los efectos previsionales, los trabajadores y las trabajadoras puedan además tributar bajo el régimen de los y las dependientes.

La naturaleza jurídica del vínculo. ¿Locación de servicios?

La confusión respecto al tratamiento de los retiros en cooperativas de trabajo no solo se encuentra en los profesionales de ciencias económicas, sino también en algunos funcionarios del fisco nacional quienes interpretan que el vínculo existente entre el asociado o asociada y la cooperativa tiene una connotación diferente al ya tan desarrollado acto cooperativo, al asimilarlo a una locación de servicios y por ende a la obligación de que el asociado o la asociada emita una factura a favor de la cooperativa cuando esta le abone el retiro.

En primer lugar, hay que mencionar que la resolución INAES 4.664/2013 descarta de plano la posibilidad de considerar la relación como locación de servicios, al establecer en su artículo 1º que “la relación jurídica entre la cooperativa de trabajo y sus asociados es de naturaleza asociativa, autónoma e incompatible con las contrataciones de carácter laboral, civil o comercial”.

En segundo lugar, así como en las sociedades anónimas se retribuye el aporte de capital, sin constituir esto un contrato de locación, el retorno que la cooperativa de trabajo paga a sus asociados no constituye otra cosa que la retribución por aporte de trabajo. En efecto, como bien marca el artículo 42 de la ley 20.337, los retornos son proporcionales al trabajo efectivamente aportado.

En tercer lugar, y sin perjuicio de lo anterior, si abonáramos a la hipótesis del contrato de servicios, estaríamos en un escenario donde la cooperativa contrata individualmente a cada asociado y asociada, y a su vez, al ser contratos de servicios independientes, con cada trabajador y trabajadora podría pactar una diferente retribución basada en criterios dispares. Por supuesto que esto es contrario a la Ley de Cooperativas, por lo mencionado en el párrafo anterior.

En cuarto lugar, si se tratara de un contrato de servicios, la relación entre la cooperativa y el asociado o la asociada se limitaría a la ejecución del contrato, y el trabajador o trabajadora sería ajeno o ajena a los resultados que arroje el ejercicio. Nuevamente, este escenario es contrario a la Ley de Cooperativas, ya que, de acuerdo al artículo 43, antes de poder pagar retornos, necesariamente deben compensarse las pérdidas de ejercicios anteriores o bien recomponer las reservas utilizadas para absorber quebrantos.

En quinto lugar, la ya citada resolución INAES 4.664/2013 indica que “si bien el vínculo entre el socio y la cooperativa es de carácter asociativo, el régimen previsional de trabajadores en relación de dependencia resulta más adecuado para garantizarles a los socios trabajadores de las cooperativas de trabajo los beneficios previsionales de la seguridad social”. Es decir que los asociados y las asociadas a cooperativas tienen, solo a los efectos previsionales, la opción de optar por el régimen de autónomos, de Monotributo, o bien por el de los dependientes. Esta posibilidad se vincula con la protección del trabajador y de la trabajadora en materia de seguridad social, y se aleja de considerarles como mero trabajador o trabajadora independiente que contrata con la cooperativa.

Por todo lo expuesto, consideramos que no estamos frente a un contrato de locación de servicio. El acto cooperativo tiene características propias por las cuales se lo debe tratar con categorías diferente que las del acto de comercio. Como explica Cracogna,[6] “si el acto cooperativo posee una naturaleza jurídica determinada conforme con su realidad económica, no puede ser tratado desde el punto de vista fiscal igual que el acto de comercio, que es una realidad jurídica distinta, con un trasfondo económico también diferenciado”.

Documentación de respaldo

Sobre la documentación que acredite el pago de los retiros, descartada la posibilidad de asimilar el vínculo a un contrato de locación de servicios, los retornos percibidos no encuadran en el régimen de emisión de comprobantes establecido por la resolución general 1.415/2003, y por lo tanto no existe obligación de emitir facturas. Además de lo ya explicado, consideramos que no debe emitirse factura en tanto la propia ley 26.565, al establecer régimen de retención del monotributo en cabeza de sus asociados y asociadas, indica que “el formulario de recibo que entregue la cooperativa deberá tener preestablecido el rubro correspondiente a la retención que por el presente artículo se establece”. Entonces, si bien no existe norma que exprese claramente que los asociados y las asociadas a cooperativas de trabajo no deben emitir facturas para respaldar sus operaciones, este artículo permite deducir que el recibo que entrega la cooperativa es el documento de respaldo correspondiente.

Por último, la resolución 4.664/13 habilitó que las cooperativas de trabajo que lo deseen se encuadren –solo a los efectos previsionales– en el sistema de los dependientes. Únicamente en este caso, el cual es de reciente aplicación y requiere de la aprobación de la asamblea, se podrá contar con un documento similar a un recibo de sueldo para los asociados y las asociadas, si la entidad por su propia voluntad lo determina.

La distribución del excedente al interior de la entidad

La ley de cooperativas dispone que los excedentes repartibles en las cooperativas de producción o trabajo se distribuyan en proporción al trabajo efectivamente aportado por cada socio o socia (artículo 42, inciso 5, apartado b). Debido a la inexistencia de una ley específica del sector trabajo, en la actualidad los trabajadores y las trabajadoras regulan lo que refiere a su retribución al trabajo mediante lo que disponga el Consejo de Administración según la situación económica de la cooperativa o mediante lo regulado en el reglamento interno de la entidad, cuando este exista.[7]

En este marco, asentimos a lo expresado por Basañes[8] cuando menciona que en las cooperativas de trabajo la retribución que reciben los asociados y las asociadas no es estrictamente un adelanto de retorno, sino un derecho que tienen a cobrar por el trabajo entregado a la cooperativa.

Normas de contabilización

En lo que refiere a su contabilización, la resolución técnica 24 (en adelante RT 24) sobre normas profesionales vinculadas a aspectos particulares de exposición contable y procedimientos de auditoría para entes cooperativos, dispone en el punto 4.3 que “en las cooperativas de trabajo, la contraprestación otorgada a los asociados por los servicios prestados durante el ejercicio constituye un componente del costo del servicio prestado”.

Esta norma contable echó por tierra el largo debate profesional entre los y las que interpretaban que los pagos que se efectuaban durante el ejercicio al asociado o asociada debían activarse. Esta postura consideraba el pago realizado como un derecho a favor de la cooperativa que se neteaba con la distribución realizada en la Asamblea que aprobaba esos estados contables,[9] mientras que otro sector consideraba que ese pago formaba parte del costo de la entidad y debía considerarse como tal en el estado de resultados.

Retiros y monotributo

Más allá de lo mencionado anteriormente respecto a la obligación de la cooperativa de retenerles a sus asociados y asociadas el monto correspondiente a los aportes y del impuesto integrado, vale aclarar que de los parámetros que fija el sistema, consistentes en cantidad mínima de empleados, superficie afectada, energía eléctrica consumida, alquileres devengados o ingresos brutos, para los asociados y las asociadas de cooperativas de trabajo solo debe ser considerado el importe correspondiente a ingresos brutos a los efectos de asignar la categoría que les corresponde. A estos ingresos se les deberá adicionar los que el asociado o la asociada perciba por su trabajo personal en otra actividad si la tuviera (por ejemplo, un informático que además de su trabajo como asociado a la cooperativa realiza tareas profesionales de manera particular y por las cuales emite factura).

Hacia una propuesta legislativa

Como reflexiones finales de todo lo expuesto, vale mencionar la necesidad que tiene el sector de una norma clara que atienda a las particularidades que lo atraviesan además de simplificar la tediosa carga administrativa a la que las cooperativas de trabajo están sujetas en la actualidad.[10]

En este contexto y mientras ello no ocurra, una buena práctica, que podría realizar el organismo de control y promoción de estas entidades, sería la confección de cuadernillos educativos en donde se recopilen las cargas administrativo-impositivas y se sugieran modelos de documentación, como los recibos de retiro que podría emitir la entidad a sus asociados y asociadas.

Bibliografía

Basañes, C. “Análisis crítico sobre la relación entre las cooperativas de trabajo y sus asociados”. Buenos Aires: Universidad de Buenos Aires, 2010. Disponible en: http://bibliotecadigital.econ.uba.ar/?c=docin&a=d&d=docin_cesot_069, última fecha de acceso: 10 de septiembre de 2017.

Cracogna, D. “Las cooperativas frente al régimen tributario”. San José: Cooperativas de las Américas, Región de la Alianza Cooperativa Internacional, 2004. Disponible en: http://www.aciamericas.coop/IMG/RTcracogna.pdf, última fecha de acceso: 10 de septiembre de 2017.

Feser y Mutuberría Lazarini. “Requerimientos legales e impositivos para el funcionamiento de las cooperativas de trabajo en la Argentina: problemáticas y desafíos actuales”, en: Revista de Estudios Cooperativos. Vol. 17, Nº 1 y 2. Montevideo: Universidad de la República, octubre, 2012.

Leyes y resoluciones

Ley de Cooperativas Nº 20.337.

Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes – Monotributo. Ley 25.865.

Resolución INAES 4.664/13.

Resolución INAC 183/92.

Resolución INAC 360/75.

Resolución Técnica 24 del CPCECABA.